La ley de Inocencia Fiscal II es inconstitucional

El Gobierno apunta a una nueva reforma tributaria para el segundo semestre.

Desde la ley 23.495 del año 1987, que estableció un “Régimen de Normalización de Impuestos” y el primer empadronamiento de contribuyentes, hasta el Régimen de Regularización de Activos implementado por la ley 27.743, todos los gobiernos que culminaron su mandato -con excepción del de Néstor Kirchner- tuvieron su blanqueo.
En términos jurídicos, un “blanqueo” genera un régimen especial para regularizar activos sin declarar pagando un impuesto especial y permitiendo acceder a la liberación de: (i) pago de los impuestos que se hubieran omitido ingresar; (ii) aplicación y/o pago de multas, intereses y demás accesorios, y; (iii) inicio de acción civil y por delitos tributarios, cambiarios, aduaneros e infracciones administrativas.

Oportunamente señales que el proyecto de Inocencia Fiscal 1 (IF1) no era un “blanqueo” porque no contempla ninguna de esas tres situaciones, sino que busca alentar la utilización de dinero no declarado, pero utilizando herramientas que ponen un límite al accionar del fisco.
Pero el proyecto de Inocencia Fiscal 2 (IF2) va más allá y limita de manera arbitraria la capacidad de fiscalización del Estado, con la consecuente imposibilidad de recaudar.

Además, el proyecto IF2 excede el terreo de la discusión sobre la conveniencia fiscal o económica de las medidas y atribuye consecuencias expresas dentro del sistema ALA/CFT/CFP a la adhesión al régimen. En particular, IF2 deja de regular exclusivamente la relación entre el contribuyente y la administración tributaria y pasa a incidir directamente sobre la valoración del riesgo que deben realizar bancos, entidades financieras, escribanos, inmobiliarias, agentes del mercado de capitales y los restantes sujetos obligados alcanzados por la Ley 25.246.Volviendo al principio, todos los gobiernos tuvieron su blanqueo. Incluso este. Pero este proyecto de ley es un nuevo parche a un muy mal proyecto que no dio ningún resultado. Si el gobierno quiere discutir un programa de regularización de activos debería decirlo y llevar al Congreso un proyecto de ley técnicamente sostenible y no seguir sosteniendo este engendro jurídico que solo debilita al Estado argentino.

Inconsistencias de la ley de Inocencia Fiscal II

Algunas de las inconsistencias legales del proyecto de ley IF2:

•  Primera limitación a la capacidad de fiscalización del Fisco: seguir acotando como medir las “diferencias significativas” para que el Fisco pueda reclamar impuestos.

A través del artículo 30 de la ley 27.799 se sustituyó el artículo 56 de la ley 11.683, a los fines de acortar el plazo que tiene el Fisco para determinar y exigir el pago de impuestos.

Ese plazo de prescripción, que en general es de cinco (5) años, se acortó a tres (3) cuando el contribuyente que adhiera al régimen y siempre que el fisco no impugne la declaración jurada presentada por detectar una “discrepancia significativa”.

Luego, el proyecto incorporó una definición de “discrepancia significativa” la cual se daría cuando se verifique distintas situaciones:

• (i) Si de la impugnación realizada por ARCA surge una diferencia de impuesto, reducción de quebrantos o de saldos a favor por un porcentaje no inferior al quince por ciento (15 %) respecto de lo que hubiera declarado el contribuyente.
• (ii) Si la diferencia entre el impuesto declarado y el impuesto que resulte como consecuencia de la impugnación realizada por ARCA se supera el piso de evasión simple del RPT ($100.000.000).
• (iii) Si se detecta la utilización de facturas y otros documentos apócrifos.

Ahora bien, el proyecto IF2 avanza más aun sobre las limitantes del Fisco ya que en la propuesta la “diferencia significativa” debe analizarse únicamente respecto al ajuste practicado por el Fisco en relación al monto del impuesto determinado por el contribuyente, sin considerarse otras causales que preveía el texto original, como ser el impuesto abonado.

Además, el proyecto de IF2 sigue incluyendo dentro de la prescripción acotada de tres (3) años situaciones que también deberían mantener en el plazo de cinco (5) años para que el fisco pueda ejercer sus facultades plenas, como ser:

• El contribuyente que califique como “grandes contribuyentes nacionales” a criterio de ARCA.
• El contribuyente haya obtenido un beneficio por haber adherido a regímenes o sistemas voluntarios y excepcionales de sinceramiento fiscal.
• Se utilicen, de manera abusiva, Convenios Internacionales para evitar la Doble Imposición con el objetivo de eludir, evitar, ocultar o dificultar el pago de los tributos al fisco nacional.

Resulta lógico que, en estos casos, donde intervienen contribuyentes con capacidad de planificación fiscal y donde el ajuste requiere obtener información del exterior, el fisco argentino requiere de los cinco (5) para fiscalizar.

• Segunda limitación a la capacidad de fiscalización del Fisco: Declaración Jurada Simplificada con “presunción” de legalidad para todos los contribuyentes, incluso los grandes nacionales y los no residentes y para un ejercicio fiscal ya cerrado.

El artículo 38 de la ley 27.799 (IF1) incorporó una DJ simplificada para personas humanas residentes que en los últimos tres (3) años -al momento de ejercer la opción- cumplan con las tres siguientes condiciones:

• Ingresos totales, gravados, exentos y/o no gravados por el impuesto a las ganancias, de hasta pesos mil millones ($1.000.000.000),
• Patrimonio total de hasta pesos diez mil millones ($10.000.000.000), y
• No califiquen como “grandes contribuyentes nacionales” a criterio de ARCA.

 ¿Qué beneficios otorga de manera adicional este régimen simplificado?

• Efecto liberatorio del pago. Una vez que el contribuyente opto por la DJ simplificada, acepte el contenido de la misma que propone ARCA y pague en termino el contribuyente gozará del efecto liberatorio del pago con relación a ese tributo y período fiscal.
• 
  Presunción de exactitud. Se presumirá, sin admitir prueba en contrario, la exactitud de las declaraciones juradas presentadas correspondientes a los períodos no prescriptos.

Entonces, si el contribuyente que opto por el régimen de DJ simplificada presentó de manera correcta su declaración y pago y el fisco no detecta una “discrepancia significativa” el contribuyente goza de un “bloqueo fiscal” para atrás.

Ahora bien, el proyecto IF2 avanza más aun sobre limitar al Estado en su rol de recaudador de impuestos.

Primero, mediante el artículo 2° del proyecto IF2, se libera totalmente la posibilidad de ingresar a la DJ simplificada, eliminándose todos los limitantes relativos a los ingresos, el patrimonio y el carácter de no calificar como “Grandes Contribuyentes”. Además, se elimina la posibilidad de que el Estado establezca requisitos adicionales.

Si bien a través del cuarto párrafo que se propone incorporar al artículo 38 de IF1que, si se trata de “Grandes Contribuyentes Nacionales”, éstos podrán adherir al régimen de declaración jurada sin poder gozar de los beneficios del efecto liberatorio del pago y presunción de exactitud si seguirá gozando de la prescripción acotada.

Pero además la situación ilegal y arbitraria es otra: el contribuyente que puede acceder a los beneficios no es el que cumple con los requisitos de la ley o de un Decreto, todo depende del burócrata de turno que diga quien es gran contribuyente nacional y quién no.

Luego, mediante el segundo párrafo del artículo señalado se incluye una norma redundante que es obvia: “Los contribuyentes que decidan ejercer la opción de adhesión -o, en su caso, de permanencia- a la modalidad simplificada de declaración jurada del impuesto a las ganancias, deberán revestir la condición de residentes fiscales durante la totalidad del período fiscal por el cual se presente la declaración jurada bajo dicha modalidad”.

Es difícil entender para que la inclusión de este párrafo. Es más que obvio que para acceder a este beneficio es necesario ser residente fiscal. Pero claro, el párrafo está incluido de manera asertiva para dar un beneficio adicional más.

El artículo 9º del IF2 da el beneficio por la exclusión: “El requisito establecido en el segundo párrafo del artículo 38 de la Ley N° 27.799, incorporado por el artículo 2° de esta ley, no resultará de aplicación para aquellos sujetos que hayan ejerzan la opción de adhesión a la modalidad simplificada de declaración jurada del Impuesto a las Ganancias para el período fiscal 2025”.

En definitiva, el único requisito para acceder al beneficio de DJ simplificada -que es ser residente fiscal en Argentina- tiene una excepción: los que ejerzan la opción al beneficio en 2025.

En otras palabras, sin ser residente fiscal durante todo el 2025 el Estado Argentino le da la posibilidad a un sujeto del exterior de adherir al régimen en 2025 con todos los beneficios del régimen.

Asimismo, y siguiendo lo que ya se había definido en el Decreto N° 353/26 y Decreto N° 93/2026, se establece en el quinto párrafo del artículo que: “la opción de adhesión a la modalidad simplificada de declaración jurada del impuesto a las ganancias podrá ejercerse para los períodos fiscales iniciados a partir del 1° de enero de 2025, inclusive”.

Nuevamente, buscar aplicar un beneficio fiscal, en desmedro de la obligación del fisco de recaudar, sobre un periodo fiscal ya cerrado (31 de diciembre de 2025) viola el principio de irretroactividad ya que esta no es una ley penal más benigna, es una simple ley procedimental administrativa.

•  Tercera limitación a la capacidad de fiscalización del Fisco: posibilidad de rectificar (pagar o evadir ya es lo mismo) y blindaje total hasta el 2025.

Los artículos 3° y 4° del proyecto IF2 modifican el artículo 40 de la ley 27.799 (IF1) volviendo a flexibilizar la definición de “discrepancia significativa” para determinar si el período base mantiene o no el efecto liberatorio del pago en los siguientes puntos:

• La diferencia debe analizarse con relación al ajuste practicado por el Fisco respecto del monto del impuesto determinado por el contribuyente, sin poder considerarse, además, la diferencia del impuesto abonado.
• Se pone un nuevo piso a la “discrepancia significativa”: la medición del 15% se activa en tanto y en cuanto el monto que surja del ajuste supere el umbral mínimo equivalente al 5% del importe previsto en el artículo 1° del Régimen Penal Tributario ($ 5 millones). En otras palabras, si no se supera ese nuevo piso del 5% del importe de evasión simple, no hay discrepancia a pesar de que el impuesto determinado por ARCA sea el doble que el que termino el contribuyente.
• Para el caso de IVA, los períodos no prescriptos son aquellos comprendidos hasta el mes de diciembre, inclusive, del período fiscal del impuesto a las ganancias por el cual se ejerció la opción. Un ejemplo: Si el período base del impuesto a las ganancias es 2026, se entiende como períodos no prescriptos del IVA diciembre de 2026, inclusive.
  También, se incorpora un nuevo beneficio para mantenerse en el régimen: si el Fisco investiga y detecta la evasión el contribuyente rectifica y apaga y puede seguir manteniendo beneficios.

Si bien el Poder Ejecutivo, en un exceso ilegal de reglamentación a través del Decreto Nº 93/2026)[i], había previsto supuestos de rectificación manteniendo los beneficios el penúltimo párrafo que se propone incorporar al artículo 40 de IF1 va mucho más allá, estableciendo que, cualquiera sea el supuesto de discrepancia significativa: “… no se considerará la diferencia que se produzca entre la declaración jurada simplificada original y la rectificativa, en la medida en que esta última sea presentada por el contribuyente en un plazo no mayor a los QUINCE (15) días hábiles de notificada la liquidación administrativa del artículo 14 o la resolución de determinación de oficio a que hace referencia el artículo 17, ambos de la Ley N° 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, y los saldos de impuesto impugnada por esa circunstancia y no ingresen la diferencia de impuesto que pudiera corresponder, con más sus intereses”.

Con esta nueva norma cumplir con el Fisco y pagar en tiempo y forma o evadir es lo mismo. A partir de ahora, si ARCA detecta una evasión el contribuyente paga el capital y los intereses (ni siquiera las multas) y sigue gozando de todos los beneficios. No queda “zanahoria” alguna para cumplir en tiempo y forma con el Estado.

Por último, y con un artilugio legal muy sofisticado, blindan de manera definitiva cualquier ajuste que el Fisco quiera hacer sobre un contribuyente que adhiera al régimen hasta el período 2025.

En efecto, el nuevo último párrafo que se incorpora al artículo 40 de la ley 27.799 prevé que “Las disposiciones de este artículo resultarán de aplicación para cada uno de los períodos para los cuales se hubiera presentado la declaración jurada bajo la modalidad simplificada del Impuesto a las Ganancias”.

De esta manera, si un contribuyente ejerció la opción en el régimen para el período 2025, el 2025 es período base amparado por el efecto liberatorio del pago, en tanto que los períodos hasta 2024 son aquellos no prescriptos con el beneficio de presunción de exactitud.

En otras palabras, si al contribuyente que adhirió al régimen en 2025, 2026 y 2027 luego le ajustan y le hacen caer el 2027 por alguna diferencia el Fisco podrán revisarle el 2026 pero nunca podrá ir más allá del 2025 porque fue el primer periodo base. Pero como el 2025 siempre será el primer periodo base disponible sólo podrá ajustarse en caso de que se configure respecto de él una discrepancia significativa en los términos y condiciones que señala la ley 27.799.

Un artilugio a medida para blindar el patrimonio de contribuyentes y que arranque de cero a partir del 2025.

El detalle de la ley de Inocencia Fiscal II

• Cuarta limitación a la capacidad de fiscalización del Fisco: le sacan una herramienta esencial para controlar, cruzar los depósitos bancarios con las ventas.

El texto proyectado por el artículo 6° de IF2 establece que a los efectos de evaluar si existe o no la “discrepancia significativa” no serán aplicables las disposiciones del inciso g) del artículo 18 de la ley 11.683, esto es analizar y cotejar los depósitos bancarios de los contribuyentes, una herramienta esencial de cualquier inspección.

•  Quinta limitación: sigue permitiendo que funcionarios públicos accedan al régimen.

Si bien como señale el proyecto de ley no es un blanqueo en términos estrictos, si limita la facultad de fiscalización y otorga una presunción de legalidad fiscal para atrás.

Independientemente de lo señalado, esta ley solo impacta en términos tributarios y de lavado (como se analizará en el punto siguiente), y no tiene impacto en términos penales. Es decir, los tipos penales del Código Penal (enriquecimiento ilícito) se seguirán aplicando independientemente de esta ley y en nada exime este régimen de los delitos aplicables a los funcionarios previstos en el Código.

Sin embargo, un funcionario público no puede verse beneficiado de que el Estado (su empleador y a quien sirve) no pueda controlarlo, fiscalizarlo o exigirle el pago de impuestos por el simple hecho de adherir a un régimen específico.

La Corte Suprema de Justicia de la Nación tiene dicho, desde el fallo "Unanué c/ Municipalidad de la Capital" de 1923, que la “igualdad es entre iguales”. No hay igualdad de obligaciones y deberes entre un ciudadano común y un funcionario.

 Sexta limitación: deja de regular exclusivamente la relación entre el contribuyente y la administración tributaria y pasa a incidir directamente sobre la valoración del riesgo que deben realizar los sujetos obligados de la ley de lavado.
El proyecto IF2 excede el terreo de la discusión sobre la conveniencia fiscal o económica de las medidas. En efecto, IF2 va más allá de la política tributaria y atribuye consecuencias expresas dentro del sistema ALA/CFT/CFP a la adhesión al régimen, en tres puntos particulares:

• Que la adhesión a un régimen tributario deba ser considerada obligatoriamente como un “antecedente favorable” por los sujetos obligados (artículo 5 del proyecto, nuevo artículo 40 bis, cuarto párrafo);
• Que la canalización por el sistema formal se considere satisfecha por la intervención financiera únicamente en el origen o en el destino (artículo 5 del proyecto, nuevo artículo 40 bis, primer párrafo), y;
• Que se establezca una excepción específica respecto de pagos en efectivo vinculados con operaciones inmobiliarias sin prever simultáneamente salvaguardas reforzadas sobre origen de fondos y origen patrimonial (artículo 5 del proyecto, nuevo artículo 40 bis, segundo y tercer párrafos).

En particular, IF2 deja de regular exclusivamente la relación entre el contribuyente y la administración tributaria y pasa a incidir directamente sobre la valoración del riesgo que deben realizar bancos, entidades financieras, escribanos, inmobiliarias, agentes del mercado de capitales y los restantes sujetos obligados alcanzados por la Ley 25.246.

El momento institucional en el que se propone esta modificación tampoco es indiferente. Argentina acaba de atravesar la Cuarta Ronda de Evaluación Mutua del GAFI/GAFILAT, un proceso que durante 2024 ocupó un lugar central dentro de la política nacional de prevención y lucha contra el lavado de activos.

La propia UIF señaló en su Informe de Gestión 2024 que la Evaluación Mutua constituyó un objetivo prioritario y transversal, que durante ese período se actualizaron los marcos regulatorios de los distintos sectores conforme al Enfoque Basado en Riesgo y que las amenazas y vulnerabilidades identificadas en la Evaluación Nacional de Riesgos debían orientar la respuesta del sistema.

El organismo destacó, además, que durante 2024 se dictaron diecinueve nuevas resoluciones destinadas a que los sujetos obligados identificaran, evaluaran, monitorearan, administraran y mitigaran eficazmente sus riesgos de LA/FT/FP.

Esta evolución es particularmente relevante porque muestra que el sistema argentino venía transitando desde una concepción apoyada excesivamente en controles formales hacia un modelo en el cual lo determinante es comprender la realidad económica del cliente y de sus operaciones.

El proyecto, sin embargo, corre el riesgo de introducir una lógica inversa al asignar por ley una valoración preventiva positiva a un hecho puramente formal: la adhesión a un régimen tributario.

La regularidad tributaria de un activo no equivale a su licitud patrimonial. Que una persona declare dinero, regularice una inconsistencia fiscal o incorpore fondos al circuito financiero no permite concluir cómo fue generado ese patrimonio. Puede tratarse de renta lícita que no había sido declarada, pero también puede tratarse del producto de evasión tributaria, corrupción, narcotráfico, contrabando, fraude, administración fraudulenta, trata de personas u otros delitos.

Esta distinción resulta esencial, porque la política tributaria puede resolver cómo tratar la relación del contribuyente con el fisco, pero no puede, por esa sola razón, producir una conclusión acerca de la procedencia lícita del patrimonio.